Thumb_very_big_005

Одним из основных документов, который принято считать приоритетным в деятельности по финансовому управлению является учетная политика, без которой невозможна деятельность любой организации. Вместе с тем учетная политика является одним из элементов налогового планирования.

Политика конкретного предприятия в области налогов имеет различные задачи и принципы систематизации в зависимости от этапа развития бизнеса. Так, в начальный период развития предприятия налоговая политика может быть сформирована единолично главным бухгалтером (или финансовым директором). При этом главной целью налоговой политики будут являться полнота и своевременность налоговых платежей, чтобы завоевать доверие. После становления бизнеса - с учетом результатов аудиторской или налоговой проверки - предприятия волнуют величина затрат на аудит и штрафные санкции налоговых органов. В дальнейшем, при успешном развитии бизнеса в течение длительного периода предприятие будут волновать возможность получения отсрочек (рассрочек) по уплате налогов, применения льгот, а также своевременное выявление рисковых зон, которые могут привести к штрафным санкциям.

В этих ситуациях налоговая политика предприятия, конечно, будет зависеть от основных направлений политики государства в области налогообложения: если государство будет достаточно лояльно к налогоплательщикам, то количество добросовестных предприятий, естественно, возрастет. К этому стремятся все, в том числе и законодатель. Так, действующая до 2010 г. налоговая политика, первоначально утвержденная на 2008-2010 гг., позднее в связи с кризисом была несколько изменена. Действующие в настоящее время Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов, одобренные Правительством Российской Федерации 20 мая 2010 г., по сути также представляют собой антикризисный налоговый пакет, который позволяет предприятиям, организациям и физическим лицам подкорректировать свои показатели в налоговой сфере с учетом своего финансового состояния и условий ведения деятельности.

В связи с этим проверяющих налоговая политика частного предприятия волнует не в меньшей степени, чем само предприятие.

Подтверждением этого вывода могут служить, например, всем известные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденная приказом ФНС России от 30.05.07 г. N ММ-3-06/333@).

В их число входят сравнение налоговой нагрузки предприятия со средней по отрасли, изучение системы построения финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") и т.д. Это, в свою очередь, непосредственно связано с системой налогового планирования.

Понятие "налоговое планирование" в нашей стране существует уже несколько лет. Однако достаточного количества методических и аналитических материалов по этой теме нет, поэтому начинающие в этой области специалисты должны самостоятельно определять приоритеты и задачи по развитию понятий, терминов и механизмов.

Вместе с тем к основным задачам налогового планирования можно отнести следующее:
• выбор оптимального варианта ведения хозяйственной деятельности и размещения активов, направленного на достижение возможно более низкого уровня налоговых обязательств;
•прогнозирование налоговых отчислений предприятия в краткосрочном и долгосрочном периодах;
•оперативное и эффективное управление имеющимися ресурсами и денежными потоками предприятия;
• снижение рисков финансовых затруднений, а также налоговых последствий за несвоевременное исполнение обязанностей налогоплательщика.

В практике предприятий и организаций наряду с понятием "налоговое планирование" применяются еще два: "налоговая минимизация" - максимальное снижение всех налогов, в том числе с помощью противозаконных схем, и "налоговая оптимизация" - мероприятия по снижению уровня налоговых обязательств компании только законными методами.

Абсолютно четкой границы между минимизацией и оптимизацией на сегодня провести невозможно хотя бы в силу того, что все возможные варианты финансово-хозяйственной деятельности предприятий нашей экономики описать в одном своде законов невозможно, а потому интерпретация одного и того же положения бывает очень разной.

В связи с этим планирование налогов - процесс крайне сложный и ответственный, им занимаются специалисты, хорошо ориентирующиеся в разных областях. При этом их главной целью является, конечно же, планомерное снижение налоговой нагрузки, которая может быть рассчитана несколькими методами.

Специалисты налоговых органов рассчитывают ее как отношение суммы всех уплаченных за определенный период налогов к сумме, полученной за этот же период выручки. Применить эту формулу невозможно, если предприятия функционируют в разных отраслях, в разных регионах или с разными системами налогообложения.
Также невозможно определить с помощью этой формулы нагрузку по холдингу, который, как известно, включает в себя разнородные по видам деятельности и системам налогообложения организации и учавствующие физические лица.

В случае, если предприятия узкоспециализированы, то можно применить другие формулы расчета налоговой нагрузки:
•отношение налогов к активам (например, если предприятия являются держателями имущества в холдингах);
•отношение налогов к себестоимости и т.д.

Общий подход при анализе налоговой нагрузки состоит в следующем.

Если налоговая нагрузка выше нормы по отрасли, то специалисты налоговых органов откладывают "дело" налогоплательщика в сторону, ему же следует активизировать процесс налогового планирования.

Если налоговая нагрузка занижена, то будут предъявлены претензии и, скорее всего, предприятие будет включено в план проверок, если при этом и другие показатели, используемые специалистами налоговых органов для планирования выездной налоговой проверки, также будут не в порядке. Задача специалиста по налоговому планированию - заранее обеспечить обоснование для "заниженной" налоговой нагрузки.

Так, например, уменьшение нагрузки может быть связано с выходом предприятия на новый рынок, а значит, с получением в текущем периоде минимальной прибыли с целью ее увеличения в последующем. Причины сокращения налоговой нагрузки бывают и комплексного характера.


Пример 1

На предприятии произошла смена поставщиков: теперь вместо посреднических договоров предприятие стало заключать договоры купли-продажи с производителями продукции. Хотя выручка в объеме и возросла, прибыль (и налоговая нагрузка) в абсолютном значении уменьшилась по следующим причинам:
•увеличились транспортные расходы;
•поставщик осуществляет только оптовые поставки, под которые предприятие вынуждено брать кредиты, за пользование которыми установлены немалые проценты.

Ожидаемое специалистами налоговых органов увеличение налоговой нагрузки может произойти лишь через несколько лет.

Снижение налоговой нагрузки напрямую связано с выполнением целого ряда условий и последовательно проводимых мероприятий. К ним, в частности, относятся:
•наличие последовательной стратегии развития бизнеса в целом, что возможно при планировании продаж, ценовой политики и т.д.;
•готовность руководства к осуществлению налогового планирования;
•формирование структурного подразделения (выделение специалиста) по налоговому планированию;
•разработка положения (регламента) по налоговому планированию;
• внедрение системы сбора и обработки информации, т.е. системы таблиц, расчетов и отчетности план (факт), должностных инструкций работников, задействованных во внедряемой системе.

Если все эти условия в той или иной мере выполнимы (выполнены), то можно приступать к самому главному - оптимизации налогообложения. Необходимо признать, что схемами налогообложения занимаются буквально все: опытные бухгалтеры, новички, консультанты по налогам и даже специалисты налоговых органов, если они лояльно относятся к налогоплательщику.


Пример 2

Предприятие, применяющее УСН, готовится к покупке дорогостоящего имущества. С покупателем товара, задолжавшим предприятию крупную сумму, достигнута договоренность о том, что он при первой же финансовой возможности самостоятельно оплатит стоимость приобретаемого имущества.

При изучении этой сделки специалист по налоговому планированию отклонил выбранный руководством предприятия вариант покупки, так как в случае если оплата объекта основных средств будет произведена не самим предприятием, то расходы на покупку будущего основного средства при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, не будут учтены в соответствии с письмом Минфина России от 12.10.10 г. N 03-11-11/262.

Коренные преобразования в сложившихся договорных отношениях, системе налогообложения не всегда бывают выгодны, поэтому расчет экономического эффекта производится как в отношении отдельно взятого договора, так и ряда сделок или отдельных видов деятельности.


Пример 3

Группа компаний, реализующая продукцию российской компании "КБ", осуществляет следующие виды деятельности:
•оптовые продажи через крупные торговые сети типа "Метро" (96% оборота);
• розничные продажи через сеть региональных магазинов самообслуживания, а также через сеть торговых павильонов, которые попадают под систему единого налога на вменённый доход (ЕНВД);
•сдача в аренду транспортных средств с экипажем.

Поскольку оптовые покупатели применяют общий режим налогообложения, группе компаний для формирования долгосрочных связей желательно оставаться плательщиком НДС. Предпринимательская деятельность по передаче во временное владение и (или) пользование не может рассматриваться в качестве предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг. Следовательно, такая деятельность не подлежит переводу на уплату ЕНВД (письмо ФНС России от 23.08.10 г. N ШС-17-3/1040).

Таким образом, оптимизация налогообложения будет заключаться в том, чтобы вид деятельности, облагаемый ЕНВД, не осуществлять в рамках отдельного юридического лица и тем самым обеспечить возмещение НДС по максимуму.

В результате смены привычных методов отражения каких-либо операций в учете всегда появляются риски, т.е. возможность появления нежелательных событий, которые могут произойти в первое время после смены привычных взаимоотношений, документооборота и т.д. В связи с этим возникает еще одно очень важное направление, являющееся неотъемлемой частью при формировании налоговой политики предприятия, - разработка системы управления рисками.

Система управления рисками – представляет собой совокупность приемов и методов анализа для нейтрализации факторов рисков.

Для этого необходимо выполнить несколько простых действий, включающих:
• мониторинг судебных споров, писем законодательных органов по спорным вопросам. Так, если есть хотя бы один положительный для налоговых органов судебный процесс, это означает, что они будут пользоваться его выводами при проверках аналогичных ситуаций. При положительных для предприятий судебных разбирательствах второй раз налоговыми органами этот же вопрос редко оспаривается;
•изучение практики других предприятий по соответствующей деятельности (отрасли) в бухгалтерской прессе, на форумах в Интернете и т.д.

Для того, чтобы составить конкретную антирисковую программу, необходимо иметь четкое представление о самих видах и типах рисков, их сходствах, различиях и взаимосвязи.

В работе финансово-бухгалтерской службы присутствуют налоговые и бухгалтерские риски.

Налоговые риски предполагают отсутствие гарантии на правильное отражение договора (операции, проекта, документа и т.д.) в налоговом учете. В случае их появления к предприятию могут быть применены штрафные санкции, которые повлекут за собой снижение доходов, приостановку операций по расчетному счету и т.д.

Бухгалтерские риски связаны со следующими факторами:
•неточность, свойственная учетному процессу;
•наличие альтернативных принципов учета и нечеткие критерии законодательства, определяющие их;
• несовпадение учета на практике с принятыми в компании стандартами. Так, отсутствие рекомендаций относительно используемых стандартов или методов и способа их применения может привести к широкому разнообразию результатов;
•предположения в бухгалтерских определениях, которые могут быть консервативными или осторожными, оптимистичными, смелыми или слишком полагающимися на благоприятный исход того, что подвержено обычным сомнениям. Например, при личном общении бухгалтерs нередко делятся опытом проверок и рассказывают о своей практике отражения операций в учете, которые были успешно апробированы и прошли проверки, об ошибках, которые, наоборот, привели к штрафам, и т.д.;
•изучение тенденции налоговых проверок.

Мониторинг показывает актуальные в текущем периоде темы налоговых проверок.

При этом рекомендуется наладить хорошие взаимоотношения с налоговыми органами, судьями и органами власти, а также хорошо зарекомендовавшими себя консультантами.


Пример 4

Производственное предприятие, выпускающее продукцию под известной торговой маркой, хорошо зарекомендовало себя у покупателей. Поэтому после встреч с местными налоговыми органами во избежание конфликтов предприятие всегда следовало полученным рекомендациям. Так, например, в 2007 г. оно начало проводить тотальную проверку своих поставщиков и исключать сомнительные юридические лица из списка контрагентов; в 2008 г. в связи с проверками предприятие повысило заработную плату, а в 2009 г. из-за кризиса, когда снизилась рентабельность бизнеса, руководство было вынуждено снизить заработную плату. В 2010 г. обороты стали возрастать, а с ними и заработная плата.

Поскольку в следующем году тарифы страховых взносов возрастут, руководство уже сейчас рассматривает разные варианты снижения налоговой нагрузки. В следующем году ожидается рост рентабельности, поэтому предприятие может:
• не менять оклады работников, а изменить систему оплаты труда в сторону ее увеличения (за счет необлагаемых налогами выплат: оплата процентов за ипотечный кредит работников, компенсации и т.д.);
•пересмотреть социальный пакет работникам (медицинское и пенсионное страхование, доставка до места работы и обратно и др.);
• изменить договорные отношения по отдельным видам работ с некоторыми высокооплачиваемыми сотрудниками (например, трудовые договоры с физическими лицами заменить на договоры с индивидуальными предпринимателями).


Самый безопасный способ будет тот, который позволит изменить фонд оплаты труда постепенно. Таким образом, руководство, возможно, будет применять все три варианта одновременно.

Когда процесс налогового планирования налажен и необходимо лишь сделать выбор, следует помнить об оптимальном соотношении предполагаемого в будущем эффекта от внедрения того или иного метода и возможных рисков.

Необходимо иметь в виду, что судебная практика, степень достоверности учета, требования налоговых органов, которые предъявляются в текущий момент, из года в год несколько отличаются. И то, что было допустимо вчера, недопустимо сегодня, и наоборот.